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做好对破产债权的审核认定是办好破产案件的关键和基础。由于我国现行法律没有对海关税收优先权进行明确规定，因此在破产债权审核认定实践中对于海关申报的关税债权是否属于优先破产债权存在不同理解。本文结合与关税债权有关的破产债权确认之诉案例，针对关税债权是否应当被列为破产债权以及是否属于优先债权等问题进行讨论和分析。
1.关税：由海关根据国家按照国家制定的有关法律，以进出关境的货物和物品为征收对象而征收的一种商品税；关税是一种税收形式，和其他税收的性质是一样的，征税主体都是国家，不同的是其他税收主要是由税务机关征收，而关税是由海关征收。2.关税滞纳金：超过规定的缴款期限，海关部门向缴款人征收的一种带有惩罚或者补偿性质的款项；一般情况下，纳税义务人应当自海关填发税款缴款书之日起15日内向指定银行缴纳税款，纳税义务人未按期缴纳税款的，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。现行海关法体系并未对关税是否属于优先破产债权的问题进行明确，但是《海关法》第三十七条第三款规定：“人民法院判决、裁定或者有关行政执法部门决定处理海关监管货物的，应当责令当事人办结海关手续”。我们可以认为，此处的“办结海关手续”包括缴纳关税。
根据《企业破产法》第113条规定：“破产财产在优先清偿破产费用和共益债务后，依照下列顺序清偿：（一）破产人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金；（二）破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用和破产人所欠税款；（三）普通破产债权”。也就是说，在破产清偿顺序中，关税位于第二顺位，在第一顺位的债权清偿完毕后，优先于其他普通破产债权清偿。
佛山海关驻南海办事处与佛山市南海环宇铝业有限公司破产债权确认纠纷案（2016）粤06民初188号基本案情：1998年底，原南海海关（现佛山海关驻南海办事处）对环宇公司进行稽查，发现环宇公司涉嫌走私并偷逃税款37019382.71元。广州海关南海缉私分局于2000年11月28日对此案进行刑事立案侦查，后于2009年l2月29日将此案移交行政处理。2011年l0月27日，佛山海关作出佛关缉违字[2010]020228号行政处罚决定书，对环宇公司的行为科处罚款1715万元，并确认涉及偷逃税款37019382.71元。2004年3月19日，南海法院受理债权人溢丰香港有限公司申请的环宇公司破产还债一案，并于2005年2月21日裁定宣告环宇公司破产。佛山海关依据管理人通知申报关税债权。2011年10月26日，南海法院作出（2004）南民破字第1-3号民事裁定书，清算组确认破产债权申请书上记载的债权合计为447895809.76元，除债权人南洋商业银行（中国）深圳宝安支行债权数额25906699.03元为担保债权外，其他债权均为普通债权。佛山海关诉至法院要求确认其申报的关税债权属于优先债权。法院认为：对环宇公司偷漏而应补交的税款，依照《中华人民共和国企业破产法》第一百一十三条第一款的规定，应由环宇公司在其破产财产中优先于普通破产债权予以清偿。在破产程序中欠缴关税产生的滞纳金是否可以与关税一起享受破产优先权的问题，在行政机关和司法机关之间存有争议。与此相关的可适用或参照的法律条文如下：1.国家税务总局《关于税收优先权包括滞纳金问题的批复》（国税函〔2008〕1084号）中规定：“税款滞纳金在征缴时视同税款管理”。可见按照国家税务总局的理解，我们可以认为，关税滞纳金与关税处于同一顺位，优先于普通破产债权予以清偿；2.《税收征收管理法》第45条规定：“税收优先权执行时包括税款及其滞纳金”。该条款与上述国家税务总局的批复有异曲同工之处，我同样可以认为，关税滞纳金在破产债权认定过程中属于优先破产债权；3.最高人民法院《关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起债权确认之诉应否受理问题的批复》（法释〔2012〕9号）规定：“破产企业在破产案件受理前因欠缴税款产生的滞纳金属于普通破产债权”；4.最高人民法院《关于审理企业破产案件若干问题的规定》第六十一条规定：“行政、司法机关对破产企业的罚款、罚金以及其他有关费用和人民法院受理破产案件后债务人未支付应付款项的滞纳金不属于破产债权”。由上述第3、4 条可知，最高人民法院直接推翻了《关于税收优先权包括滞纳金问题的批复》、《税收征收管理法》中有关滞纳金属于优先破产债权的说法，将滞纳金的产生时间分为破产案件受理前与破产案件受理后两种情形。结合实务中法院的判决依据，我们认为有关滞纳金是否属于破产债权的问题可以按照以下原则处理：（1）破产企业在破产案件受理前因欠缴关税产生的滞纳金属于普通破产债权；（2）破产案件受理后因欠缴关税产生的滞纳金不属于破产债权。
中华人民共和国笋岗海关与中国科健股份有限公司管理人申请破产重整案（2012）深中法破初字第7号基本案情：2004年12月27日，科健公司（甲方）与深圳市XX贸易有限公司（乙方）签订了一份《关于处理代理进口环节税款及滞纳金问题的协议》，约定：由甲方在2004年12月31日前负责清缴乙方为甲方代理进口手机零配件而产生的应交未交进口环节税款人民币5120918.6元，并由甲方负责承担2004年年初以来因延期缴纳进口环节税款而形成的税款滞纳金以及由此产生的经济和法律责任。协议签订后，科健公司向笋岗海关交清了协议约定的税款，但因延期缴纳进口环节税款而形成的税款滞纳金5312806.79元却一直未缴交。2011年10月8日，法院受理了科健公司破产重整一案，原告于同年12月5日针对被告欠缴的税款滞纳金向被告申报了债权，但被告拒绝确认。遂诉至法院。法院认为：本案争议的焦点为被告欠缴的关税滞纳金是否属于破产债权，原告对此是否享有优先受偿权。最高人民法院《关于审理企业破产案件若干问题规定》第六十一条第一款第（二）项规定：“人民法院受理破产案件后债务人未支付应付款项的滞纳金，包括债务人未执行生效法律文书应当加倍支付的迟延利息和劳动保险金的滞纳金”不属于破产债权。由此可见，发生在人民法院受理破产案件后的滞纳金不属于破产债权已由司法解释明确。本案中，根据被告与深圳市XX贸易有限公司签订的协议内容及时间判断，被告欠付原告的关税滞纳金形成于2004年年初并截止于2004年年末，而本院于2011年10月8日受理科健公司破产重整一案，原告诉请的关税滞纳金显然发生在本院受理案件前。最高人民法院于2012年6月4日发给青海省高级人民法院的《关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理问题的批复》规定：“依照企业破产法、税收征收管理办法的有关规定，破产企业在破产案件受理前因欠缴税款产生的滞纳金属于普通破产债权”。根据上述规定，原告诉请的关税滞纳金应属破产债权中的普通破产债权。
